El peligro que conlleva que se le impute a una persona una desbalance patrimonial es muy alto. Tiene, pues este, relación con los ámbitos penal, tributario, y penal-tributario (o tributario-penal). Así, descubierto este o indicios del mismo, no faltarán imputaciones de lavado de activos, incrementos patrimoniales no justificados, o defraudación tributaria, respectivamente. Tipos normativos en los cuales la Administración Tributaria cumple una función muy importante como acopiador y fuente de información.
Pero, es el desbalance, suficiente como presupuesto de hecho de sendas normas jurídicas: penal, tributaria y penal-tributaria (¿?). Sin lugar a duda cada tipo, es el resultado de la armonización de múltiples artículos y/o disposiciones. Lo cual es conocido en doctrina de interpretación como la correspondencias entre disposición compleja y norma jurídica; por la cual se indica que a pesar de que son múltiples las disposiciones (textos), contenidas en uno o varios artículos, esta expresará sólo una norma jurídica.
Esta particularidad hace que se supere el modelo lógico-causal simple: S -> C (explicado en cualquier libro básico de introducción al Derecho). No sólo en el aspecto formal, sino también a nivel de principios que son directrices para la interpretación de las disposiciones a fin de traducirlas en normas.
Entonces en el caso de los ámbitos penal, y penal-tributario, la exigencia de tipicidad es más estricta y rigurosa por el hecho de su mayor lesividad a un derecho fundamental; sin perjuicio de que lo mismo se exija al ámbito tributario, pero de manera más flexible ya que no es el mismo sentido (contrario a lo que muchos autores expresan) por los fines distintos entre ambas figuras: sanción y recaudación, respectivamente.
Tenemos a bien distinguir que el desbalance tipificado en los primeros debe ser indicado en que sentido se ha causado, y sobre todo, con que intención (el dolo); por ser una conducta con un desvalor meritorio de aplacar por la sanción. Esto último, es decisivo en la aplicación de una sanción, y no puede presumirse, contradictoriamente a lo que se observa en la práctica judicial de sobrevaloración a la prueba indiciaria. Lo cual es una clara muestra de inobservancia del principio de seguridad jurídica, como lo es también que el imputado alegue el desconocimiento de la disposición, como lo señala Leonaro Calderón e su columna en el Diario Gestión, en detrimento de la tipicidad subjetiva (evaluación del dolo).
Ahora bien, respecto del ámbito tributario, y específicamente, el caso del incremento patrimonial, si bien ello responde a priori a cuestiones objetivas, sobre lo que se puede y no se puede probar. Ello sólo corresponde a la primera parte del procedimiento de imputación (lato sensu) de rentas (en este caso presuntas), consistente en la comparación de la declaración del contribuyente con el potencial económico expresado por el contribuyente.
La Administración tributaria, en el desarrollo del procedimiento debe y tiene que ofrecer la posibilidad de que el contribuyente justifique su incremento patrimonial. Por un lado, acorde a un criterio de oportunidad, en referencia al tiempo otorgado, que dure sobre lo prudencial para hacer la justificación. Dicho de otro no sólo debe existir la oportunidad de justificar, sino que esta debe ser la más larga o flexible, puesto que sobre ella se basará la "presunción" de rentas. Ello haría equidad entre el plazo de 4 años con el que cuenta la administración para iniciar una fiscalización y el plazo con el que cuenta el contribuyente para responder los requerimientos. Que la Administración Tributaria recorte este estadio procedimental, adrede o negligentemente, es un claro ejemplo de afectación del debido proceso.
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| Línea de tiempo del procedimiento de fiscalización |
De otro lado, de acuerdo a un criterio de efectividad de la justificación, en referencia a la cuestión acerca del desconocimiento de la norma respecto al deber de declaración, la connotación es distinta. No como un atenuante en la calificación del incremento patrimonial no justificado, sino en la consecución de los fines que persigue de ser un medio residual de captación de rentas. Por cuanto la administración, no por que la rentas no están declaradas las debe considerar no justificadas y por tanto introducirlas en el régimen especial de renta neta presunta del incremento patrimonial no justificado.
Las rentas que no siendo declaradas, por causa del desconocimiento u otra causa análoga o distintas, en cuanto rentas que califiquen como una determinada categoría, debe ser tratadas como tales (en cuanto a su imposición) si estas se justifican en el procedimiento. Aquí es muy delicado cuidar de la calificación que hace la Administración Tributaria, puesto que arbitrariamente (en oposición a la discrecionalidad) podría mover una renta de un régimen a otro para que esta pague una mayor cuota tributaria, en razón de una mayor tasa, o, de la no admisión de deducciones.
Asistente de Investigación Tributaria
Departamento Fiscal-Tributario del
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